בפסק דין חדש מיום 12.8.2019 בענין ו"ע 34577-08-17 גיא נ' מדינת ישראל נדונה השאלה האם דירת מגורים, ששימשה בפועל למגורים ושיש בה את המתקנים הדרושים למגורים אולם אינה עומדת בחוקי התכנון והבניה, יכולה ליהנות ממס ליניארי מוטב בעת מכירתה.
עובדות פסק הדין:
בשנת 1993 אביו המנוח של העורר רכש זכויות חכירה בנכס מקרקעין המצוי ברחוב ביאליק בתל אביב. הנכס שנרכש היה מוגדר על פי חוקי התכנון והבנייה כ"מחסן" ו"חדר כביסה", ונמצא בקומת המרתף של בניין אשר קומותיו האחרות שימשו למגורים. לאחר רכישתו, הנכס פוצל לשני חלקים והוסב לשימוש במגורים על ידי התקנת המתקנים הדרושים לכך – כל זאת מבלי שנעשה כל שינוי במעמד התכנוני של המקום. בשלב מסוים הנכס נמכר על ידי העורר, והוא ביקש כי מס השבח יקבע לפי חישוב מס לינארי מוטב, הקלה שחלה אך ורק על מכירתה של "דירת מגורים מזכה". לפי חוק מיסוי מקרקעין, דירת מגורים מזכה מוגדרת “דירה או חלק מדירה, שבנייתה נסתיימה והיא בבעלותו או בחכירתו של יחיד, ומשמשת למגורים או מיועדת למגורים לפי טיבה, למעט דירה המהווה מלאי עסקי לענין מס הכנסה".
רשויות המס טענו כי הנכס כלל איננו בבחינת "דירה" או "דירת מגורים", ולכן חישוב מס השבח צריך להיעשות באופן רגיל לפי "זכות אחרת" , דהיינו – מס לינארי ישן. יוער כעת כי בין הצדדים לא הייתה מחלוקת עובדתית לגבי השימוש בנכס למגורים על פני תקופה של שנים ולא הייתה מחלוקת שאם הנכס הנדון ייחשב "דירת מגורים", אזי הוא גם ייחשב "דירת מגורים מזכה".
ביהמ"ש ניתח את יסודות הגדרת המונח "דירת מגורים" שבסעיף 1 לחוק:
- הנכס הנדון הוא "דירה" או חלק מדירה;
- בניית הדירה הסתיימה;
- הדירה היא בבעלותו או בחכירתו של אדם יחיד;
- הדירה איננה מהווה מלאי עסקי לעניין מס הכנסה;
- מתקיים לגבי הדירה לפחות אחד משני תנאים אלה:
* היא משמשת למגורים
או
* היא מיועדת לשמש למגורים לפי טיבה.
ביהמ"ש הדגיש כי כי על פי היסוד האחרון המנוי לעיל, די בקיום אחת החלופות, שכן נאמר בהגדרה "ומשמשת למגורים או מיועדת למגורים לפי טיבה". בנסיבות פסק הדין קבע ביהמ"ש כי אין למעשה מחלוקת כי ארבעת היסודות האחרונים שבסעיף אכן התקיימו, אולם לדעתו של ביהמ"ש היסוד הראשון הנ"ל איננו מתקיים במקרה זה והנכס כלל איננו בבחינת "דירה".
ביהמ"ש קבע כי:
"…..יש לפרש את המילה "דירה" בהקשר חקיקתי זה כמורה על נכס מקרקעין מסוג מבנה, אשר בעת מכירתו השימוש בו למגורי אדם מותר על פי דין.
- אם נאמץ משמעות זו למונח "דירה", ינבעו תוצאות אלו:
- אם השימוש בנכס למגורים מותר על פי דין ויש בנכס מתקנים דרושים, הנכס ייחשב "דירת מגורים" לפי סעיף 1 לחוק, אף אם לא שימש למגורים בפועל בעת אירוע המס (אולם אין בכך כדי להבטיח כי הנכס יענה גם על הגדרת "דירת מגורים מזכה" כהגדרתה בסעיף 49(א). כך יהיה למשל במקרים המוכרים של משרד או של מרפאה המתקיימים בדירות שעדיין יש בהם שירותים, מקלחת, מטבח וכו'.
- אם השימוש בנכס למגורים מותר על פי דין והוא משמש בפועל למגורים בעת אירוע המס, הוא ייחשב "דירת מגורים" אף אם חסרים בו חלק מן המתקנים הדרושים למגורים. לנוכח עובדת המגורים בפועל, אין סיבה להמשיך ולברר האם הנכס מותאם למגורים מבחינה פיזית.
- אם השימוש בנכס למגורים מותר על פי דין, אך אין שימוש בפועל למגורים ואף אין בו מתקנים דרושים, הנכס לא ייחשב "דירת מגורים". כך יהיה המצב, למשל, בנכס שהיה פעם בית אך נזנח ונעקרו ממנו מתקנים דרושים, עד כדי אבדן צביונו כדירת מגורים…………
- אם השימוש בנכס למגורים איננו מותר על פי דין אזי הוא לא ייחשב דירת מגורים, אף אם מתגוררים בו למעשה ואף אם הותקנו בו מתקנים דרושים. זהו, לדעתי, דין המקרה דנן, וכך גם בכל אותם מצבים, היפותטיים ואף אמתיים, של מגורים ברפתות, לולים, חנויות, מבני תעשייה וכו' (כל עוד לא אושר השימוש החורג כדין)".
עוד קבע ביהמ"ש:
תכנון ערים איננו גחמה – הוא נועד לאפשר חיים אורבניים תקינים, יעילים ונוחים. הרי לכאורה, על פי סעיף 2 לחוק המקרקעין (וכן סעיף 3 לחוק יסוד: כבוד האדם וחירותו) הבעלים של חלקת מקרקעין רשאי לעשות בה "כל דבר". אך זאת לכאורה בלבד, כי בא חוק התכנון והבניה ושולל למעשה כל שימוש בחלקה שלא הותר בפירוש על פי דין (וזאת בנוסף למגבלות אחרות שעשויות לחול על המקום מכוח דינים אחרים, למשל בנושא מטרדים וזיהום). פגיעה זו בחופש השימוש בנכס המקרקעין מותרת ומוצדקת על מנת להשיג תכליות חיוניות (לחברה בכללותה). כתוצאה מכך, "זהות" נכס המקרקעין נקבעת הלכה למעשה על פי חוקי התכנון".
ביהמ"ש הגיע למסקנה כי בנסיבות נשוא פסק הדין אין המדובר ב "דירה", ולא כל שכן "דירת מגורים" או "דירת מגורים מזכה". ביהמ"ש הבהיר כי על פי גישתו,"אין בשימוש בפועל לצרכי מגורים על פני שנים רבות, אפילו עשרות שנים, כדי להעלות או להוריד – השימוש הממושך איננו "מכשיר" את נכס כ"דירה" אם אין הוא דירה לפי המבחן המוצע".
המסקנה מפסק הדין הנ"ל הינה כי נכס ששימש למגורים בניגוד לדיני התכנון והבנייה, איננו יכול להיחשב כ"דירת מגורים" לצורכי מס, ולכן אינו זכאי להטבת מס כגון חישוב לינארי מוטב.
